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转让无形资产应税营业额的稽查(一)
（一）应税营业额的确定
纳税人销售不动产的营业额，是购买者支付给纳税人的全部价款和价外费用（含货币、货物或其他经营利益）。由于营业额是以人民币形式体现的，因而，无论纳税人收到的是货物或取得的是其他经济利益，都应按规定折算成人民币，计缴营业税。
在确定营业税的计税依据时，应注意以下几个方面的问题。
1.代收代付费用的处理。房地产开发公司销售商品房时，要代当地政府及有关部门收取一些资金，如代市政府收取市政建设费，代邮政部门收取邮政通讯配套费等。对此类代收资金及费用，房地产开发公司并不作为自己的营业收入，而是作为代收费用处理，将全额转交有关部门。根据《营业税暂行条例》中关于“营业税营业额为纳税人从对方所取得的全部价款和价外费用”的规定，对此类代收费，无论其财务上如何核算，均应全部作为销售不动产的营业额计征营业税。
2.合作建房营业税计征依据的确定。合作建房的方式有两种，一是纯粹的“以物易物”，二是货币资金与土地使用权合股。
（1）“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。具体的交换方式也有两种：以房换地，以地换房；租地建房，以房抵租。
①以房换地的营业额的确定。例如甲方投资1200万元在乙方提供的土地上建造房屋，房屋建成后按协议甲与乙按6：4的比例分配房屋。由此可以推知，乙方提供的土地使用权价值为800万元。房屋建成后，其价值为甲方投资的1200万元再加上乙方提供的土地使用权价值800万元，合计为2000万元。双方按6：4的比例分配房屋，分别取得1200万元和800万元，从表面上看双方均未获得任何增值价值。但分析其内涵可以发现，甲方取得的1200万元是由720万元（1200x 60％）的房屋价值和480万元（800x 60％）的土地使用权价值组成的；乙方取得的800万元是由480万元（1200x40％）的房屋价值和320万元（800x40％）的土地使用权价值组成的。其实质是建房单位甲用价值480万元的房屋换取了有土地使用权单位乙价值480万元的土地使用权，即发生了销售不动产和有偿转让土地使用权的行为。那么，建房单位甲应以480万元作为销售不动产的计税依据，土地使用权的提供方乙应以480万元作为有偿转让无形资产的计税依据。
②以出租土地使用权换取房屋所有权应税营业额的确定。例如甲方租用乙方土地使用权若干年，由甲方在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，甲方将所建建筑物连同土地使用权一并归还乙方。在这一经营过程中，甲方是以建筑物为代价换得若干年使用权，乙方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。则甲方发生了销售不动产行为，对其按“销售不动产”税目征收营业税；乙方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业--租赁业”税目征收营业税。营业额按《营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定核定。
（2）甲方以货币资金，乙方以土地使用权合股，成立合营企业，合作建房。以此种形式的合作建房，要视具体情况确定如何征税：
①房屋建成后，如果双方采取风险共担，利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对乙方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，不征其营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。
②房屋建成后，乙方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润，则不属于营业税所称的“投资入股不征营业税”的行为，而属于乙方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么对乙方取得的固定利润或从销售收入中按比例提取的收入按“转让无形资产--转让土地使用权”税目征收营业税；对合营企业则以全部房屋的销售收入按“销售不动产”税目征收营业税。
③如果房屋建成后，双方按一定比例分配房屋，则此种经营行为，也未构成营业税所称的“无形资产投资入股，共同承担风险，不征营业税”的行为。因此，首先对乙方向合营企业转让的土地，按“转让无形资产--转让土地使用权”税目征税，其营业额按《营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定核定；其次，对合营企业的房屋，在分配给甲、乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。
（一）应税营业额的确定
纳税人转让无形资产的营业额，是受让方支付给纳税人的全部货币、货物和其他经济利益。由于税款都是以人民币形式体现的，因此，无论纳税人收到的是货物还是其他经济利益，都应折合成人民币计入营业额。
对转让无形资产计税依据的确定，应注意以下几个问题：
1.纳税人转让土地使用权，一般以实际实现的营业额作为计税依据，但对纳税人采用预收款方式转让土地使用权的，按《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定，其纳税义务的发生时间为收到预收款的当天。因此，其收到的预收款（包括预收定金），也是营业税的计税依据。纳税人在发生纳税义务后，其当月应纳税款是以当月收到的预收款为营业额计算出来的，而不应是以全部交易价款为营业额计算出来的。若交易双方结算后，出让方未收到价款，在计税时仍不能将未收到的价款从已确认的营业收入中剔除。另外，如果采用预收款方式转让土地使用权，其预收款大于量后受让方结算的价款，其超过部分的已征税款应予以退还。如果转让方采用红字直接冲抵“预收款”贷方科目的，可以在以后的预收款营业额中冲抵。
2.以地换房的情况下，表面上看，没有取得收入或增加财产价值，但实质上发生了有偿转让土地使用权的行为，其转让额即为营业税的计税依据。例如拥有土地使用权的单位，以土地使用权换取房屋，由房屋建造者提供1000万资金，合作建房。房屋建成后双方以5：5的比例分成，分配住房。由此可以推知，土地使用权的无形资产价值为1000万。建成后该房屋的价值等于1000万的投资再加上房屋所占土地使用权价值1000万，合计为2000万。双方按5：5的比例分配房屋，各取得1000万，表面上看没有取得任何增加的财产价值。但双方所拥有的1000万财产是由500万的房屋和500万的土地使用权组成的，与原各自拥有的1000万财产相比较，内涵发生了变化。其实质是拥有土地使用权的单位，用500万的土地使用权与建房单位换取了500万的房屋，即发生了有偿转让土地使用权的行为，其转让额，即营业额为500万元。
3.中外合作建房营业税计税依据的确定。中方将获得土地与外方合作，办理土地使用权转移后，不论是按建成后的商品房分配原面积，还是按商品房销售后的收入进行分配，均不符合现行政策关于“以无形资产投资入股、参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定。因此，应按“转让无形资产--转让土地使用权”税目征收营业税；外方提前支付给中方的前期工程仨通一平）的开发费用，视为中方以预收款方式取得的营业收入，按转让土地使用权计算征收营业税；对中方定期获得的固定利润视为转让土地使用权所取得的收入，计算征收营业税。
（二）营业税会计处理
从事转让无形资产的单位包括企业、事业单位和个人。在企业中，很多类型企业都可以转让无形资产，如工业、商业、施工、旅游、饮食企业等。因此，对于转让无形资产而缴纳营业税的会计处理也就有所不同。各类企业应执行相应的企业会计制度。如工业企业转让无形资产的收入作为“其他业务收入”，有关的支出包括应纳营业税，也就作为“其他业务支出”，而不能列入正常的“产品销售税
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